Premier cas (extinction de l’usufruit par décès) Second cas (donation/abandon de l’usufruit) Plus-value brute 266 000³ 236 100³ Durée de détention 10 années pleines dans les deux cas (point de départ : première des deux acquisitions selon BOI-RFPI-PVI-20-20, 24 août 2018, § 40) IR : 30 % d’abattement, puis taxation à 19 % 35 378 ³ 31 401 ³ PS : 8,25 % d’abattement, puis taxation à 17,2 % 41 977 ³ 37 259 ³ Surtaxe plus-value nette > 50 000³ 7 448³ 6 610³ Trésorerie nette 365 197³ 374 729³ 2. Cession à titre onéreux d’un immeuble conjointement par l’usufruitier et le nu-propriétaire ou cession isolée d’un droit Le traitement est plus complexe lors d’une mutation à titre onéreux portant sur un seul des droits réels (usufruit ou nuepropriété) ou sur les deux droits (cession conjointe par l’usufruitier et le nu-propriétaire). Sur le plan civil, l’usufruitier peut céder son droit isolément (de manière viagère ou pour une durée fixe), de même que le nu-propriétaire (sans droit de préemption en présence d’un démembrement, contrairement à l’indivision). En cas de cession conjointe, le prix de vente du bien démembré est réparti entre l’usufruitier et le nu-propriétaire, avec cependant la possibilité de reporter le démembrement sur un nouveau bien ou de prévoir un quasi-usufruit (C. civ., art. 621). Sur le plan fiscal, il faut ensuite vérifier que la cession n’entre pas dans le champ du dispositif anti-optimisation de l’article 13, 5 du CGI, les lignes suivantes raisonnant avec les règles courantes des plus-values immobilières des particuliers. Notons que le choix économique et civil donné quant au prix de vente du bien démembré (répartition, report ou quasiusufruit) est sans portée fiscale sur la plus-value immobilière. L’Administration traite uniquement des cessions conjointes par l’usufruitier et le nu-propriétaire de leurs droits démembrés respectifs avec répartition du prix de vente entre les intéressés, opération susceptible de dégager une plus-value imposable pour chaque titulaire de droits démembrés. La différence est notable avec les plus-values sur cession de valeursmobilières et droits sociaux(CGI, art. 150-0A et s.), où le devenir du prix de cession modifie l’identité du redevable de l’impôt. En effet, en cas de cession en pleine propriété sans répartition du prix de vente, la plus-value mobilière est imposée au nomdu seul usufruitier en cas de quasi-usufruit et au nomdu seul nu-propriétaire en cas de remploi en démembrement. En outre, l’exonération pour cession de la résidence principale (CGI, art. 150 U, II-1°) s’apprécie distinctement pour chaque cédant : l’un peut être exonéré (souvent l’usufruitier), l’autre taxable (souvent le nu-propriétaire). Le prix de cession du droit réel cédé est celui stipulé dans l’acte de vente (CGI, art. 150 VA), librement déterminé par les parties (BOI-RFPI-PVI-20-10-10, 2 mars 2016, § 290) et pouvant être évalué de manière économique. En cas de cession concomitante d’usufruit et de nuepropriété par deux personnes distinctes, le prix global doit être ventilé pour distinguer le prix de cession de l’usufruit et de la nue-propriété, selon leur valeur réelle au jour de la vente. Cette ventilation peut résulter d’un calcul économique ou du barème fiscal de l’article 669 du CGI avec l’âge de l’usufruitier au jour de la cession(BOI-RFPI-PVI-20-10-10, 2 mars 2016, § 300 et 320). Le prix d’acquisition de chaque droit réel est ici impacté par le fait que le cédant a, le cas échéant, détenu la pleine propriété du bien immobilier antérieurement au démembrement (d’une part) et par le mode d’acquisition (d’autre part). Si le cédant a détenu la pleine propriété, il faut appliquer les articles 74 SE et 74 SF de l’annexe II au CGI. Ainsi, en cas de cession de l’usufruit ou de la nue-propriété d’un bien acquis en pleine propriété, la plus-value se calcule par différence entre le prix du droit cédé et le prix d’acquisition afférent à ce droit, réputé égal à une fraction, appréciée au jour de la cession, du prix d’acquisition de la pleine propriété et déterminée avec le barème fiscal de l’article 669 du CGI. Le calcul s’effectue avec l’âge de l’usufruitier au jour de la vente du droit. La fraction des charges, indemnités et frais d’acquisition à retenir pour le calcul de la plus-value imposable est lamême que celle retenue pour la détermination du prix d’acquisition. Notons la portée très large de ces textes, applicables quel que soit lemode d’acquisition en pleine propriété (à titre onéreux ou gratuit). L’Administration reprend ces principes au BOFiP (BOIRFPI-PVI-20-10-20-10, 12 sept. 2012, § 190 et s. pour les acquisitions à titre onéreux, § 310 et s. pour les acquisitions à titre gratuit) et estime que cette méthode d’évaluation du prix d’acquisition du droit cédé a un caractère obligatoire (que l’acquisition soit intervenue avant ou après le 1er janvier 2004, date d’entrée en vigueur de la réforme des plus-values immobilières). Toutefois, si la cession porte sur un usufruit acquis par voie d’extinction, il est tenu compte de la valeur vénale de cet usufruit telle qu’elle avait été déclarée dans la succession qui était à l’origine du démembrement de propriété. CAHIERS PRATIQUES Fiche pratique LA REVUE FISCALE DU PATRIMOINE N° 4, AVRIL 2022 49
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