67 l’objet du rapport et de la réunion fictive pour sa valeur économique, que l’extinction de l’usufruit soit antérieure ou postérieure au décès du disposant54. EXEMPLE En année N, M. Dupont a consenti une donation d’un usufruit d’une durée de 12 ans à sa fille Blandine portant sur des parts de SCPI dont le rendement net de charges s’élève à 4,5 %. La valeur en pleine propriété des parts s’élève à 150 000 €. M. Dupont décède en année N + 15. Il laisse pour lui succéder sa fille Blandine et son fils Arthur. La valeur économique de l’usufruit donné s’élève à environ 61 600 €55. Sur le plan fiscal, les droits de donation ont pour assiette 46 % de la valeur de la pleine propriété des parts, soit 69 000 €. Lors du décès de M. Dupont, de deux choses l’une : • soit le liquidateur adopte la première thèse, auquel cas le rapport de la donation consentie à Blandine est égal à zéro ; • soit le liquidateur adopte la seconde thèse, auquel cas le rapport de la donation consentie à Blandine est égal à 61 600 €. EN PRATIQUE Il peut être judicieux de recourir à une donation-partage. Ainsi, en présence de deux donataires copartagés, le premier pourrait recevoir un usufruit à durée fixe et le second une somme d’argent de même valeur. La question du rapport n’a alors plus lieu d’être. Cependant, cette libéralité reste soumise à la réunion fictive pour la valeur des biens donnés au jour de l’acte si les conditions de l’article 1078 du Code civil sont satisfaites. En conséquence, le lot constitué par l’usufruit à durée fixe devra nécessairement être réuni fictivement pour sa valeur économique56. Par ailleurs, lorsque le disposant souhaite tout d’abord ne gratifier qu’un seul de ses enfants d’un usufruit à durée fixe, il pourra par la suite incorporer cette donation pour sa valeur économique à une donation-partage consentie à l’ensemble de ses descendants. De la sorte, le donataire de l’usufruit temporaire, éteint ou non, peut se voir attribuer cette incorporation57. 3. Influence indirecte de l’évaluation économique des droits démembrés sur la détermination des droits d’enregistrement 26. - S’il est clair que les champs d’application de l’évaluation civile de l’usufruit et de son barème fiscal sont bien distincts, il arrive parfois que la première ait une incidence indirecte sur les droits d’enregistrement déterminés sur la base du second. Quelques exemples fréquents permettent de le démontrer facilement, lesquels ont trait essentiellement à la liquidation d’une succession. 54 H. Leyrat, Usufruit, gestion de patrimoine et pratique notariale, déjà cité, n° 429. 55 Soit : 150 000 – 150 000/(1 + 4,5 %)12 = 61 550. 56 Sauf si l’on penche pour la thèse selon laquelle la réunion fictive s’opère pour une valeur nulle dans le cas où le disposant est décédé après l’arrivée du terme. 57 V. B. Vareille, Champ d’application de l’incorporation d’une libéralité antérieure dans une donation-partage : Defrénois 2016, n° 19, p. 998, spéc. n° 16. 58 Une libéralité en usufruit consentie au conjoint s’impute sur la quotité disponible spéciale entre époux (C. civ., art. 1094-1), de sorte qu’elle ne peut être réductible que dans l’hypothèse assez rare d’un concours de quotités disponibles. 59 Cass. 1re civ., 22 juin 2022, n° 20-23.215 : JurisData n° 2022-010155 ; LPA 2022, n° 7-8, p. 15, note H. Leyrat ; JCP N 2022, n° 35, 1209, note M. Nicod et A. Tani ; RTD civ. 2022, p. 682, obs. M. Grimaldi. 60 Sauf à ce que le texte soit inapplicable, notamment parce que la quotité disponible a déjà été entamée par une autre libéralité (V. sur la question de l’utilité de ce texte à l’heure de la réduction en valeur, H. Leyrat, Les difficulté pratiques posées par l’article 917 du Code civil : Defrénois 2019, n° 8, p. 13). 61 M. Grimaldi, Droit des successions, déjà cité, n° 361 et s. 62 Fr. Fruleux et B. Vareille, Régime civil et fiscal de la réduction des legs d’usufruit (1re partie) : JCP N 2023, n° 13, 1062. En effet, l’évaluation des droits démembrés aux fins de déterminer les droits de succession impose de recourir au barème fiscal de l’usufruit ou du droit d’usage et d’habitation. Néanmoins, l’évaluation civile de ceux-ci peut avoir une incidence sur la base taxable. Il en va ainsi, par exemple, lorsqu’un legs en usufruit au partenaire de Pacs ou au concubin est réductible58, lorsque l’usufruit du conjoint est converti en rente ou en capital ou encore lorsque celui-ci a opté pour le droit viager au logement. A. - Cas de la réduction d’un legs en usufruit au partenaire de Pacs ou au concubin 27. - Lorsque le défunt a consenti un legs en usufruit au profit de son partenaire de Pacs ou de son concubin, le legs doit être imputé en assiette sur la quotité disponible59. S’il excède l’assiette de celle-ci, il est réductible, les héritiers réservataires bénéficiant de l’option ouverte par l’article 917 du Code civil60. Ils peuvent choisir de laisser la libéralité s’exécuter ou de convertir le legs de l’usufruit en un legs de la pleine propriété de la quotité disponible61, ce qui emporte ainsi la naissance d’une indivision avec légataire. Pour cette raison, les praticiens conseillent généralement au testateur d’exclure l’application de ce texte, considéré comme non impératif, au sein du testament. Dans ce cas, le legs est réductible en valeur, ce qui implique d’évaluer l’indemnité de réduction économiquement. Celle-ci demeure néanmoins taxable aux droits de succession entre les mains des enfants62. EXEMPLE M. Dupont laisse pour lui succéder son fils unique Arnaud. Il avait conclu avec Blandine un Pacs sous le régime de la séparation des patrimoines. Les biens existant à son décès, nets de passif, ont une valeur de 800 000 €, en ce compris la résidence principale du défunt, d’une valeur de 450 000 €, dont il a légué l’usufruit à Blandine. Le testament exclut expressément l’application de l’article 917 du Code civil. Blandine, âgée de 67 ans a une espérance de vie de 21 ans. Il est précisé que le bien immobilier pourrait dégager un rendement net de charges de 4,2 %. Liquidation civile de la succession : La réserve héréditaire s’élève à 400 000 € et la quotité disponible à 400 000 €. L’assiette du legs d’un montant de 450 000 € excède celle de la quotité disponible pour 50 000 €.
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