ŒUVRES D'ART ET NUMÉRIQUE 28 28 La fiscalité des revenus de l’artiste numérique. - Du droit d’auteur au droit fiscal Thibaud GUILLEBON maître de conférences en droit privé et sciences criminelles à l’université de Rennes (Faculté de Droit et de Science Politique) – IODE (UMR CNRS 6262) © Droits réservés Le marché de l’art numérique, porté par l’essor de la blockchain et des NFT, offre aux artistes la possibilité de monétiser directement leurs créations via des places de marché en ligne et d’en tirer des revenus. Cette étude se donne pour ambition de présenter les enjeux fiscaux liés à la qualification des revenus perçus par les artistes numériques lors de ventes de NFT artistiques sur le marché primaire, ainsi que des revenus passifs perçus lors des reventes successives de leurs créations sur le marché secondaire (royalties, distribution de frais de protocole). En l’absence de dispositions fiscales spécifiques, le législateur fiscal renvoie aux définitions du droit d’auteur pour déterminer la catégorie d’imposition, ce qui conduit à rattacher ces revenus aux produits de droits d’auteur ou, à défaut, aux revenus non commerciaux innommés (1). De cette qualification découlent le régime d’imposition et l’éligibilité des revenus de l’artiste numérique aux régimes fiscaux de faveur réservés aux artistes et auteurs (2). 1. - Revenus d’activité de l’artiste numérique. - 91,8 M $ au total pour la vente de The Merge, œuvre d’art numérique de l’artiste Pak, fractionnée en 266 445 unités acquises par environ 28 000 acheteurs ; 69,3 M $ pour la vente de Everydays : The First 5000 Days de l’artiste Beeple ; 17 600 $ pour la vente de l’unique exemplaire de Where Focus Goes, Energy Flows d’Elise Swopes. Ces montants, qui proviennent de la vente d’œuvres d’art numérique « tokenisées », c’est-à-dire représentées par des jetons non fongibles (« non-fungible tokens », NFT), témoignent du potentiel de la blockchain pour améliorer la condition économique des artistes numériques, même si la plupart d’entre eux perçoivent des revenus bien plus modestes. Cette nouvelle matière imposable ne saurait échapper au fisc, toute augmentation de l’actif net du contribuable ayant vocation à être soumise à l’impôt sur le revenu. Si la majeure partie des recettes de l’artiste numérique provient de la vente de ses œuvres, il ne s’agit pas d’un gain en capital, mais d’un revenu d’activité. 1 V. L. Gayard, Comprendre les NFT et les métavers, Genève : Slatkine & Cie, 2022, p. 50 et s. – M. Mekki, Rép. com. Dalloz, Actifs numériques, n° 47. 2 Ce qui est rare compte tenu des coûts de fonctionnement qu’entraîne ce mode d’hébergement. 3 V. L. Gayard, Comprendre les NFT et les métavers, préc., p. 81 et s. 4 V. JCl. Fiscal, fasc. 4440, par T. Guillebon. 5 V. Imposition dans la catégorie des BNC des profits d’opérations sur actifs numériques exercées à titre quasi-professionnel : Dr. fisc. 2022, n° 1-2, comm. 25, note T. Guillebon. Cette activité se déploie tout d’abord dans le champ de la création intellectuelle. L’artiste conçoit et réalise une œuvre graphique (image, collage, modèle 3D), audiovisuelle (vidéo, animation) ou multimédia à l’aide d’outils informatiques et numériques (logiciels de conception graphique, de retouche, éditeurs de scripts, outils de modélisation 3D, robots ou encore systèmes d’intelligence artificielle). Une fois l’œuvre achevée, intervient ensuite la phase technique de « mint » ou frappe de jetons1. Celle-ci consiste à enregistrer une copie du fichier de l’œuvre, soit directement sur la blockchain2, soit le plus souvent sur un serveur externe ; dans ce dernier cas, un lien URL pointant vers le fichier est récupéré puis associé à un « smart contract » chargé d’émettre et de gérer automatiquement les jetons. Même si l’artiste peut développer lui-même ses propres « smart contracts » pour adapter au mieux les conditions de l’émission à son projet artistique3, l’opération est le plus souvent réalisée par l’intermédiaire d’une place de marché de NFT, qui met à disposition des interfaces et des « smart contracts » standardisés « clés en main ». Enfin, les NFT ainsi créés sont mis en vente par l’artiste numérique sur une ou plusieurs places de marché, lesquelles assurent le rapprochement des ordres d’achat et de vente puis l’exécution des transactions via leurs propres protocoles et « smart contracts ». Grâce à la création et à la commercialisation des NFT artistiques, l’artiste numérique est ainsi en mesure de tirer profit de la vente, mais aussi de la revente de ses œuvres en percevant des revenus passifs dénommés « resale royalties ». 2. - Choix méthodologique. - Si le législateur a créé des régimes sui generis dédiés aux plus-values de cession d’actifs numériques (CGI, art. 150 VH bis)4 et aux gains du trading d’actifs numériques à titre quasi-professionnel (CGI, art. 92, 2, 1° bis)5, il n’a pas prévu de dispositif comparable pour les revenus des artistes numériques. De son côté, l’administration fiscale n’est pas interNdlr : Cette étude a été publiée in Dr. fisc. 2025, n° 29, étude 258.
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