tés 23. Le paiement, par le donataire, de l'impôt de plus-value initialement reporté n'est pas visé à ce titre par les textes. 2° Précautions pratiques 34 - La donation reste un acte empreint d'intention libérale, nul ne doute de la générosité du donateur quand bien même les titres mutés sont concernés par le dispositif du report d'imposition. Le transfert de cette charge fiscale reste toutefois à apprécier au regard de la théorie des vices du consentement, afin que le conseil s'assure que le consentement du donataire est libre et éclairé. En effet, la charge que représenterait l'exigibilité effective de l'impôt de plus-value, pourtant latent au jour de la donation, risquerait d'altérer substantiellement l'émolument du donataire. 35 - Il est ainsi conseillé de constater, aux termes de l'acte de donation, que le donateur a remis préalablement au donataire un état des plus-values en report d'imposition, voire d'annexer purement simplement cet état pour la parfaite information des parties. Cette précaution se nourrit de l'analyse proposée par le Conseil constitutionnel dans sa décision du 12 avril 201924.ê Focus Incorporation de titres sociaux et pacte Dutreil : Une liaison dangereuse ? 1. - L'incorporation d'une donation antérieure de droits sociaux initialement transmis sous l'égide d'un pacte Dutreil rompt-elle l'engagement de conservation essentiel au bénéfice de l'exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit ? 2. - Diverses hypothèses font écho à cette problématique. Elles se différencient selon la catégorie de l'engagement de conservation en vigueur à la date de l'incorporation (collectif ou individuel) et selon la nature de l'incorporation envisagée (avec ou sans changement d'attributaire). Il pourrait être objecté que le sujet est bien plus théorique que pratique, l'incorporation étant l'apanage des donations-partages transgénérationnelles entrant dans le champ d'application du droit de partage et portant sur des donations d'une antériorité supérieure à 15 ans, les pactes Dutreil alors souscrits étant expirés depuis longue date. 3. - Rien n'interdit pourtant d'incorporer des titres sous engagement(s) dans une nouvelle donation-partage, simple ou transgénérationnelle, avec une fragilisation éventuelle du bénéfice de l'exonération partielle. En effet, le dispositif des articles 787 B et C du CGI s'accommode peu des mutations susceptibles d'intervenir pendant l'un des périodes successives d'engagement de conservation. La cession à titre onéreux est en principe la première cause de déchéance du régime de faveur, tandis que ce dernier est maintenu, sous conditions, pour des mutations à titre gratuit ultérieures. 4. - Quel regard le droit fiscal porte-t-il sur le mécanisme de l'incorporation ? Dans la mesure où la loi et la doctrine administrative sont taisantes sur les conséquences éventuelles d'une incorporation de titres sociaux pactés, l'analyse civile appuiera les réflexions suivantes. 5. - Si l'incorporation est qualifiée parfois de rapport en nature, la doctrine voit majoritairement dans cette technique l'expression d'un mutuus dissensus (dégradé). Quelle que soit la qualification retenue, la rupture de l'engagement de conservation ne semble être caractérisée. D'une part, le rapport en nature relève des opérations de partage, dont on sait que l'effet déclaratif ne transgresse pas l'engagement de conservation, qu'il soit collectif ou individuel. D'autre part, le mutuus dissensus dégradé est considéré comme une révocation conventionnelle de la donation suivie de la réattribution de son objet. Le caractère indivisible de ces opérations, dont l'instantanéité d'exécution se matérialise par la signature de l'acte authentique de donation-partage, ne plaide pas en faveur de la rupture de l'obligation de conservation. 6. - Par fiction juridique, le retour des titres sur la tête du donateur un instant de raison, accompagné de leur attribution immédiate au donataire originaire incorporant, ne nove pas la titularité du droit de propriété telle qu'elle préexistait avant l'incorporation. Faute de mutation au bénéfice d'un tiers, l'engagement de conservation collectif ou individuel n'est pas rompu. 23. À titre d'exemple, les articles 761 (portant sur les immeubles), 784 C (au titre des libéralités résiduelles et graduelles), 791 ter (mise en œuvre d'un droit de retour) ou 776 A (au titre de l'incorporation dans une donation-partage transgénérationnelle de biens donnés depuis moins de quinze ans) autorisent et encadrent expressément le droit à restitution. 24. Cons. const., 12 avr. 2019, n° 2019-775 QPC : « Au moment de la donation des titres reçus en échange de l’apport, le donataire mentionne, dans la proportion des titres transmis, le montant de la plus-value en report dans la déclaration de revenus. Ainsi, lorsqu’il accepte la donation, le donataire a une connaissance exacte du montant et des modalités de l’imposition des plusvalues placées en report qui grève les titres qu’il reçoit. » 55 ACTES PRATIQUES & STRATÉGIE PATRIMONIALE - N° 3 - JUILLET-AOÛT-SEPTEMBRE 2023 - © LEXISNEXISSA Dossier
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