B. - Régime fiscal de donations-partages spécifiques 1° Donation-partage avec soulte 4 - Comme toute donation, la donation-partage est soumise aux droits de mutation à titre gratuit sur les biens donnés, selon le lien de parenté existant entre le donateur et le donataire, et après application des abattements dont peut disposer le donataire. Toutefois, la base d'imposition, et l'assiette des droits de mutation à titre gratuit est différente selon que la donation-partage est consentie ou non à titre pur et simple : ‰ si la donation-partage est à titre pur et simple, c'est-à-dire sans soulte, les droits de mutation sont calculés en fonction des attributions de chaque donataire : le montant peut être différent entre les donataires, notamment si certains biens bénéficient d'exonération d'assiette et/ou lorsque la donation-partage est inégalitaire ; ‰ si la donation-partage n'est pas à titre pur et simple, c'est-àdire avec soulte, les droits de mutation seront calculés en fonction des droits théoriques de chaque donataire. 5 - Lorsqu'une donation-partage induit le règlement d'une soulte à la charge d'un donataire, celle-ci ne présente pas de caractère translatif et ne donne donc ouverture à aucun droit de mutation à titre gratuit. Ainsi, l'enfant recevant un lot d'une valeur supérieure à celui de son codonataire règle à ce dernier une soulte sans que cette transmission ne soit assujettie aux droits de mutation en ligne collatérale. Conseil pratique : L'absence de taxation des soultes est précieuse notamment en cas de transmission sous l'égide du pacte Dutreil 3. Envisageons la donation-partage d'une officine de pharmacie constituant l'outil professionnel du donateur (A). L'enfant aîné (B), lui aussi pharmacien, est attributaire de la totalité de l'officine constituant le lot unique de l'acte de donation-partage, à charge pour lui de verser une soulte à son benjamin (C). Pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit, B et C sont réputés recevoir chacun la moitié de la masse à partager et bénéficient tous les deux : (i) de la fiscalité applicable en ligne directe du chef de leur parent donateur ; (ii) du régime de faveur de l'article 787 C du CGI, quand bien même C n'est pas attributaire de l'officine de pharmacie. La soulte versée par B à C ne sera pas assujettie aux droits de mutation en ligne collatérale. 6 - Corrélativement, la soulte n'est pas déductible de la valeur des biens transmis pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit puisque ceux-ci sont liquidés sans déduction des charges. 2° Donation-partage cumulative 7 - La vocation de la donation-partage cumulative est double. – ‰ d'une part, une libéralité consentie par un parent à ses enfants ; ‰d'autre part, un partage classique de succession sur les biens qui appartenaient à l'autre parent. Ces deux conventions sont indivisibles et déterminantes de la volonté et du consentement des parties : le parent survivant donne à la condition que ses enfants réunissent à la masse des biens donnés ceux précédemment reçus dans la succession du parent prédécédé. 8 - Sur le plan fiscal, et contrairement à la donation-partage classique, chaque disposition suit le régime fiscal qui lui est propre : ‰les droits de mutation à titre gratuit sont exigibles sur les biens ou quote-part de biens transmis par le parent donateur : sur cette partie, constituant à la fois une donation et un partage, la donation représente la disposition principale, et, à ce titre, seuls les droits de donation sont taxés 4 ; ‰ le droit de partage de 2,5 % est exigible sur la valeur des biens issus de la succession du parent prédécédé et qui sont réintégrés à la masse globale. 9 - Ceci entraîne une particularité« Non bis in idem »s'agissant des biens qui dépendaient initialement de la communauté conjugale ayant existé entre le donateur et son conjoint prédécédé : le droit de partage de 2,5 % s'applique uniquement sur la quote-part des biens communs revenue aux enfants dans la succession de leur auteur, et non sur l'intégralité de la valeur des biens communs comme c'est le cas habituellement. La quote-part des biens communs détenue par le donateur faisant l'objet de la donation n'est pas assujettie au droit de partage comme constituant principalement une libéralité conformément aux principes des dispositions dépendantes (la donation-partage étant à la fois une donation et un partage). 3° Donation-partage conjonctive a) Au profit d'enfants issus du couple de donateurs 10 - Lorsqu'une donation-partage conjonctive est consentie à des enfants communs du couple, il y a lieu de distinguer la masse globale des biens transmis du chef de chacun des deux parents, c'est-à-dire selon l'origine des biens. Pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit, il convient d'établir une première masse contenant les biens donnés par le premier époux, puis une seconde masse contenant ceux transmis par le second conjoint. Chacune de ces masses est ensuite divisée par le nombre de donataires sans considération de l'origine des lots effectivement attribués à chaque gratifié. Les tarifs, abattements et exonérations applicables à toutes les donations de droit commun sont applicables sur la tête de chaque enfant du chef de chaque parent considérant leurs droits théoriques dans chacune des deux masses susvisées. Exemple : Envisageons une donation-partage conjonctive égalitaire par deux époux communs en bien au profit de leurs deux enfants issus de leur union. A, donateur transmet un bien immobilier propre estimé à 100 000 €, ainsi que la moitié d'un portefeuille de valeurs mobilières commun d'un montant global de 200 000 €, soit pour la moitié, 100 000 €. B, son épouse, donne l'autre moitié du portefeuille de valeurs mobilières, soit 100 000 €. L'enfant aîné, C, est attributaire du bien immobilier (100 000 €) et d'actions à concurrence de 50 000 €. Son cadet, D, est alloti d'actions à concurrence de 150 000 €. La masse des biens donnés par A s'établit ainsi qu'il suit : bien immobilier 100 000 € + moitié du portefeuille 100 000 € = 200 000 €. Pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit, chaque enfant est réputé recevoir de son père la moitié de la masse, soit 100 000 €. La masse des biens donnés par B se compose de la moitié du portefeuille soit 100 000 €. Pour le calcul des droits de mutation, chaque enfant est réputé recevoir de sa mère la moitié de la masse, soit 50 000 €. 3. JCI. Not. Form. 1er sept. 2017. Fasc. 20, Donations d'entreprises – Exonération partielle au titre des engagements Dutreil - Réduction de droits ; Etude par M. CLERMON, F. FRULEUX et A. NAVAUD, Transmission d'entreprise – Les entreprises sociétaires, A.P.S.P. n°2, avril 2015, doss.14. 4. BOI-ENR-DMTG-20-20-10, 12 sept. 2012, § 10. 44 © LEXISNEXISSA - ACTES PRATIQUES & STRATÉGIE PATRIMONIALE - N° 3 - JUILLET-AOÛT-SEPTEMBRE 2023 Dossier
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